Документальное оформление премии от поставщика

Автор: | 25.11.2018

Дополнительным соглашением к договору поставки предусмотрено, что поставщик вправе перечислить покупателю на свое усмотрение премию. Иных условий для перечисления премии ни договором, ни соглашением к нему не предусмотрено. Иностранный поставщик прислал деньги (премию за выполнение объемов). Какие должны быть оформлены документы, в какой форме? Каков порядок отражения полученной премии в целях исчисления налога на прибыль?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Условия, дающие право покупателю на получение премии, должны быть определены непосредственно в договоре поставки либо в соглашении к договору.
Факт предоставления премии должен быть оформлен соответствующим актом, протоколом или иным документом, составленным в произвольной форме, подтверждающим то, что покупатель выполнил условия договора, дающие право на премию.
Полученные от поставщика суммы премий за выполнение определенных условий закупок учитываются у покупателя в составе внереализационных доходов.

Обоснование вывода:
Согласно ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием*(1).
Покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки (п. 1 ст. 485, п. 1 ст. 516 ГК РФ).
В силу п. 4 ст. 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. В соответствии с п. 1 ст. 422 ГК РФ договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами, действующими в момент его заключения.
Таким образом, продавец и покупатель вправе предусмотреть в договоре поставки любые не противоречащие закону и иным правовым актам, действующим в момент его заключения, условия, в том числе при выполнении которых покупателю предоставляются премии (скидки, бонусы). Договор также может предусматривать порядок предоставления премий: путем перечисления на расчетный счет, зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности.
Условия, дающие право покупателю на получение скидок (премий, бонусов), должны быть определены непосредственно в договоре купли-продажи или иных договорах, являющихся отдельными видами договора купли-продажи (письмо Минфина России от 16.10.2009 N 03-03-06/1/665).

Документальное оформление

В соответствии с ч. 1 ст. 9 Закона N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. На основании первичных документов ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным — непосредственно после ее окончания (ч. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
Следовательно, факт предоставления скидки (премии, бонуса) должен быть оформлен соответствующим актом, протоколом или иным документом, подтверждающим то, что покупатель выполнил условия договора, дающие право на премию.
Такой документ составляется в произвольной форме, но при этом он должен содержать все обязательные реквизиты первичного документа, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 402-ФЗ), поскольку на его основании будет отражен факт хозяйственной жизни организации. Согласно ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ все формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта, а разрабатывает — лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.
Помимо акта документом, подтверждающим право покупателя на получение премии, является уведомление продавца о предоставлении премии покупателю (кредит-нота).
Кредит-нота является расчетным документом, в котором содержится извещение, посылаемое одной из находящихся в расчетных отношениях сторон другой, о записи в кредит счета последней определенной суммы ввиду наступления какого-либо обстоятельства, создавшего у другой стороны право требования этой суммы (смотрите, например, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 01.08.2008 N 10АП-2108/2008). Как правило, кредит-нота содержит данные о конкретной поставке и сумме предоставляемой премии (бонуса).

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
Так, признаются внереализационными доходами налогоплательщика доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ (п. 8 ст. 250 НК РФ).
Согласно п. 2 ст. 248 НК РФ для целей налогообложения имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Минфин России в письме от 15.09.2005 N 03-03-04/1/190 и УФНС России по г. Москве в письме от 21.03.2007 N 19-11/25335 указали, что, если вследствие выполнения определенных условий договора продавец выплатит (предоставит) покупателю премию (скидку), для покупателя такая скидка будет являться безвозмездно полученным имуществом, подлежащим включению в налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
В более поздних письмах представители Минфина России разъяснили, что по своему характеру премии (скидки), полученные покупателем вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок, не связанные с изменением цены единицы товара, учитываются в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов, перечень которых, согласно ст. 250 НК РФ, является открытым (письма Минфина России от 28.12.2012 N 03-01-18/10-200, от 19.12.2012 N 03-03-06/1/668, от 07.05.2010 N 03-03-06/1/316).
Таким образом, полученные покупателем суммы премий за выполнение определенных условий закупок у поставщика в налоговом учете следует в полной сумме включить в состав внереализационных доходов.
На основании п. 1 ст. 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). Однако в соответствии с пп. 2 п. 4 этой же статьи датой получения внереализационных доходов в виде безвозмездно полученных денежных средств признается дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика.
Поэтому денежные средства в виде премии включаются в налоговую базу у покупателя не в момент подписания сторонами соответствующего документа (например акта), а в момент, когда денежные средства фактически поступили на расчетный счет организации.

Рекомендуем ознакомиться со следующим материалом:
— Энциклопедия решений. Скидки и премии (бонусы) за выполнение определенных условий гражданско-правового договора.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Ответ прошел контроль качества

2 октября 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) В соответствии с абзацем четвертым п. 1 ст. 2 ГК РФ правила, установленные гражданским законодательством, применяются и к отношениям с участием иностранных юридических лиц, если иное не предусмотрено федеральным законом.

Учёт бонусов, премий и подарков от поставщика

Мы рассмотрим особенности учёта премий, бонусов и скидов у покупателя. Коснёмся и налогового, и бухгалтерского учёта.

Взаимоотношения между поставщиком и покупателем могут быть очень разнообразными. Например, поставщик в целях увеличения продаж предоставляет постоянным покупателям скидки, vip-клиентам могут быть предоставлены денежные премии, а некоторым покупателям отгружается бонусный товар. Каждый из таких элементов торговли несет для покупателя положительные моменты, а именно – это экономия средств и увеличение активов. Но, как и у любой медали здесь присутствует и вторая сторона – налогообложение полученных доходов. Рассмотрим более подробно каждый элемент стимулирующей торговли – премию, бонус, скидку у покупателя.

Отличительные особенности поощрений
Премия. В настоящий момент в законодательстве нет чётких терминов разных видов поощрений. Премия по своему экономическому смыслу предполагает получение дохода. В данном случае вместе с товаром покупатель получает доход от поставщика, выраженный в денежной или натуральной форме. Премию обычно предоставляют за выполнение условий договора по превышению объемы закупки или стоимости, или размера оплаты (например, 100-процентная предоплата) и т.д. Стороны договора самостоятельно и по своему усмотрению устанавливают размер премии, но по законодательству предусмотрены исключения. Относительно продовольственных товаров размер премии не может превышать 10 процентов от цены приобретенных продовольственных товаров (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ).
Бонус. В законодательстве официального трактования данного термина нет. По экономическому смыслу бонус очень похож на премию в натуральной форме с отличительной особенностью — он может быть предоставлен на будущее. При выполнении условий договора поставки покупатель на будущее получает возможность истратить, например, мифические баллы или получить в подарок какой-либо товар, как связанный с прошлой поставкой, так и не имеющий к ней никакого отношения. Бонусный товар необходимо оприходовать по рыночной цене, именно поэтому рекомендуем иметь оправдательные документы по определению рыночной цены на неидентичный товар, который вам предоставил поставщик. В противном случае, налоговая инспекция сама оценит бонусный товар. Мы будем рассматривать бонус как дополнительный товар.
Скидка. В практике договорных отношений скидки бывают разные: «настоящие», «будущие» и ретроскидки. «Настоящие» скидки уже уменьшили действительную стоимость товаров. «Будущие» скидки напрямую связаны со следующими поставками товаров. Их предоставляют только при соблюдении определенных условий договора. Ретроскидки – самая непростая составляющая стимулирующей торговли, так как влечет многочисленные исправления в учёте обеих сторон. При получении ретроскидки у покупателя уменьшается кредиторская задолженность и возникает налогооблагаемый доход. Далее мы рассмотрим получение скидки на товар, которое влечет изменение цены.

Особенности бухгалтерского и налогового учёта полученных премий
Рассмотрим бухгалтерский учёт у покупателя при получении денежной премии от поставщика. Расчёты с поставщиком фирма ведет с использование 60 счета и после оприходования товаров в учёте надо сделать следующие записи:
Дебет 60 Кредит 90.1 — начислена премия от поставщика при выполнении условий договора (договор поставки, бухгалтерская справка);
Дебет 51 Кредит 60 — премия получена на расчетный счёт (выписка банка по расчетному счету).

В бухучёте покупатель покажет премию в составе прочих доходов. Записи в учёте будут производить только после получения от поставщика извещения или иного документа о предоставлении премии.
По приобретенным товарам покупатель принимает НДС к вычету на основании счёта-фактуры. С 1 июля 2013 года покупатель не уменьшает НДС ранее принятый к вычету, за исключение случаев, когда премия уменьшает стоимость отгруженных товаров (п. 2.1 ст. 154 НК РФ, п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 05.04.2013 № 39-ФЗ). Самое важное, что при выполнении условия в договоре о превышении объёма закупки или стоимости товаров, полученную премию не учитывают как отдельную составляющую и на неё не начисляют отдельно НДС (письмо Минфина России от 14.12.2010 № 03-07-07/78, постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11 по делу № А40-56521/10-35-297).
Премия, полученная от поставщика, включается в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Её надо учесть в составе внереализационных доходов (письма от 28.12.2012 № 03-01-18/10-200 (п. 3), от 19.12.2012 № 03-03-06/1/668, от 27.09.2012 № 03-03-06/1/506). Датой получения внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества является дата подписания сторонами акта приёма-передачи имущества независимо от применяемого в налоговом учёте метода признания доходов и расходов (пп. 1 п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ).

Как учесть полученный бонус от поставщика?
Рассмотрим случай с производственным предприятием, которое оплатило поставку сырья и в качестве бонуса получает еще несколько единиц того же самого сырья. В учёте необходимо сделать следующие записи:
Дебет 60 Кредит 91.1 — отражаем бонус от поставщика как прочий доход (договор поставки, бухгалтерская справка);
Дебет 10.1 Кредит 60 – оприходуем бонусное сырье от поставщика (отгрузочные документы поставщика, приходный ордер);
Дебет 20 Кредит 10.1 — бонусное сырье списано в производство (требование накладная);
Дебет 99 Кредит 68 — отражаем постоянное налоговое обязательство (бухгалтерская справка-расчет).

В бухучёте бонусное сырье компания оприходует в составе материально-производственных запасов и отразит на 10 счёте. Согласно ГК РФ бонусный товар от поставщика не считается безвозмездно переданным, так как для его получения покупатель выполнил определенные условия (п. 1 ст. 423 ГК РФ). В учёте компании надо отразить постоянную разницу между бухгалтерским и налоговым учётом. При списании бонусного сырья в производство формируется в бухгалтерском учёте себестоимость, а в налоговом учёте это некоим образом не влияет на налогооблагаемую базу.
Относительно НДС у покупателя права на вычет не возникает, так как НДС по такому товару поставщиком не предъявляется (п. 1 ст. 172 НК РФ, пп. «а» п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, письмо Минфина России от 21.03.2006 № 03-04-11/60).
Что касается налога на прибыль, то бонусное сырье необходимо расценивать как безвозмездно полученное имущество, которое включается в налогооблагаемый доход (п. 2 ст. 248 НК РФ). Как уже отмечалось выше — при списании в производство безвозмездно полученных материалов, стоимость их не учитывается в расходах (п. 2 ст. 254 НК РФ, письмо Минфина России от 26.09.2011 № 03-03-06/1/590).

Бухгалтерский учёт и налогообложение скидки
Рассмотрим ситуацию, когда покупателю продавец предоставляет скидку при соблюдении условии договора о досрочной оплате товара. При покупке речь идёт об одной цене, именно по ней оформляют первичные документы и счёт-фактуру. Покупатель оплатил досрочно всю сумму сразу и поставщик в день оплаты выписывает корректировочный счёт-фактуру и делает исправления в первичных документах.
В бухгалтерском учёте делаем следующие записи:
На дату приобретения товара
Дебет 41 Кредит 60 — оприходованы товары от поставщика (отгрузочные документы от поставщика, акт о приемке товаров);
Дебет 19 Кредит 60 — учтён входящий НДС (счет-фактура);
Дебет 68 Кредит 19 — принят к вычету входящий НДС (счёт-фактура).

На дату получения права на скидку
Дебет 60 Кредит 51 — перечислена оплата с учетом причитающейся скидки (бухгалтерская справка-расчет, выписка банка по расчетному счету);
Сторно Дебет 41 Кредит 60 — скорректированы фактические затраты на приобретение товаров, по которым получена скидка (договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Сторно Дебет 19 Кредит 60 — скорректирован предъявленный НДС в части, приходящейся на договорную стоимость товаров, по которым получена скидка (договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 41 Кредит 60 — приняты к учету товары по цене с учетом полученной скидки
(договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 19 Кредит 60 — отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком со стоимости приобретенных товаров с учетом скидки (корректировочный счет-фактура);
Дебет 19 Кредит 68 — восстановлен НДС с суммы предоставленной скидки, принятый к вычету (корректировочный счет-фактура).

Договор исполняется по цене, указанной в договоре. Цена договора может быть изменена, после заключения договора (п. п. 1, 2 ст. 424 ГК РФ). До выполнения условий по договору покупатель приходует товар по полной стоимости. Только после получения уведомления о праве на скидку покупатель может производить корректировку стоимости полученных товаров.
Фирма-покупатель имеет право на вычет НДС. В самом начале операции она его заявляет к вычету в полной сумме. Потом, после получения уведомления о скидке компания понимает, что излишне приняла к вычету НДС. Разница между суммами товара до и после скидки подлежит восстановлению.
По налогу на прибыль — при покупке товаров компания производит прямые расходы, которые полностью учитываются в налогооблагаемой базе. Прямые расходы признаются после реализации товаров. Скидка получена до реализации покупных товаров, следовательно, в учете изменяется покупная цена. И независимо от метода учёта затрат в расходах будет учитываться уже скорректированная покупная цена товаров.

Вопрос: Поставщик и покупатель применяют общую систему налогообложения. Заключенный между ними договор поставки питьевой воды предусматривает, что за достижен.

Согласно ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продав ец, осуществляющий предпринимательс кую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательс кой деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки (п. 1 ст. 485, п. 1 ст. 516 ГК РФ).

В силу п. 4 ст. 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. В соответствии с п. 1 ст. 422 ГК РФ договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами, действующими в момент его заключения. В частности, участники торговой деятельности обязаны руководствоватьс я нормами Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» (далее — Закон N 381-ФЗ).

Таким образом, продавец и покупатель вправе предусмотреть в договоре поставки любые не противоречащие закону и иным правовым актам, действующим в момент его заключения, условия, в том числе при выполнении которых покупателю предоставляется премии (скидки, бонусы). Договор также может предусматривать порядок предоставления премий: путем перечисления на расчетный счет, зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности.

НДС — Операции по реализации товаров на территории РФ признаются объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база при реализации налогоплательщик ом товаров в общем случае определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Как уже говорилось ранее, в договоре поставки могут быть предусмотрены различные способы предоставления премий (скидок, бонусов), например:

— путем перечисления денежных средств на расчетный счет;

— зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности.

Возникновение объекта обложения НДС либо его отсутствие зависит от способа предоставления поставщиком премии (скидки, бонуса).

Операция по выплате покупателю премии денежными средствами, не является операцией по реализации товаров (работ, услуг), соответственно, в данном случае объекта обложения НДС не возникает (письмо Минфина России от 22.04.2013 N 03-07-11/13674).

Если сумма премии по договоренности продавца и покупателя засчитывается в качестве авансового платежа под предстоящую поставку товаров, у поставщика возникает объект налогообложения, в виде оплаты (частичной оплаты) под предстоящую поставку, полученной в безденежной форме (абзац второй п. 1 ст. 154, пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). Сумма НДС определяется поставщиком расчетным методом с применением налоговой ставки 18/118 (10/110) (п. 4 ст. 164 НК РФ). В этом случае в течение пяти дней он выставляет счет-фактуру (п. 3 ст. 168НК РФ).

В рассматриваемой ситуации премия засчитывается в счет имеющейся суммы задолженности покупателя за уже отгруженный товар по договору поставки. В этом случае объекта налогообложения НДС не возникает. Соответственно поставщик не должен выставлять покупателю счет-фактуру.

Обращаю внимание, что с 01.07.2013 вступил в силу п. 2.1, дополнительно включенный в ст. 154 НК РФ Федеральным законом от 05.04.2013 N 39-ФЗ. Согласно новой норме выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой ) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено договором (смотрите также письмо Минфина России от 25.07.2013 N 03-07-11/29474).

В рассматриваемой ситуации договором предусмотрено, что премия выплачивается за выполнение покупателем определенных условий договора, при этом премия не влияет на цену отгруженных товаров. Следовательно, у поставщика отсутствуют основания для корректировки налоговой базы по НДС по уже отгруженной продукции и выставления корректировочног о счета-фактуры покупателю при выплате премии (письмоМинфина России от 18.09.2013 N 03-07-09/38617). Соответственно, Ваша организация-поку патель не будет уменьшать суммы налоговых вычетов по НДС по приобретенным товарам.

Бухгалтерский учет премии — Доходы организации, в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации, подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы. Об этом говорится в п. 4 ПБУ 9/99 «Доходы организации» (далее — ПБУ 9/99). В данном пункте также указывается, что доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями.

В свою очередь, доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 9/99).

В рассматриваемом случае премия, выплачиваемая поставщиком, выручкой от продажи товаров не является. Поэтому такая премия, на основании п.п. 4 и 8 ПБУ 9/99, относится к прочим доходам покупателя.

По моему мнению расчеты по премии целесообразно отражать в учете с использованием счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В этом случае в учете необходимо сделать следующие записи:

Дебет 41, Кредит 60

— принят к учету приобретенный товар;

Дебет 19, Кредит 60

Дебет 68, субсчет «НДС» Кредит 19

— НДС принят к вычету;

Дебет 76, субсчет «Расчеты с поставщиком по премии» Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»

— сумма премии включена в состав прочих доходов;

Дебет 60 Кредит 76, субсчет «Расчеты с поставщиком по премии»

— на сумму премии уменьшена задолженность перед поставщиком.

Документальное оформление премии — В договоре поставки должны быть указаны условия, при соблюдении которых предоставляется премия, а также порядок ее расчета.

Факт предоставления премии должен быть оформлен соответствующим актом, протоколом или иным документом, подтверждающим то, что покупатель выполнил условия договора, дающие право на получение данной премии.

При этом необходимо учитывать, что акт (протокол или иной документ) должен содержать все обязательные реквизиты первичного документа, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 402-ФЗ). Помимо акта, документом, подтверждающим право покупателя на получение премии, является уведомление продавца о предоставлении премии покупателю (кредит-нота).

Если условиями договора не предусмотрено, что продавец извещает покупателя о предоставлении премии, например, если покупатель самостоятельно отслеживает объем товарооборота, то составления акта, подписанного покупателем и продавцом, достаточно, чтобы отразить операции в бухгалтерском и налоговом учете.

Отмечу, что полученная покупателем премия в налоговом учете отражается в составе внереализационны х доходов на момент подписания акта (протокола или другого документа) (письмо Минфина России от 19.12.2012 N 03-03-06/1/668).

Зачет взаимных требований является одним из способов прекращения обязательства.

При проведении зачета следует составить соответствующий документ. Это может быть заявление о зачете или соглашение (акт) о проведении зачета. В любом случае форма должна содержать обязательные реквизиты, установленные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Из данного документа должно быть ясно, какие обязательства сторон погашаются зачетом, каковы основания и даты их возникновения. При этом следует сослаться на подтверждающие документы: договор поставки, накладные, счета-фактуры. Необходимо указать также, на какую сумму проводится зачет взаимных требований.

Акт о проведении взаимозачета должен быть подписан обеими сторонами.

Услуги по продвижению товара — Пунктами 11-12 ст. 9 Закона N 381-ФЗ установлено, что услуги по рекламированию продовольственны х товаров, маркетингу и подобные услуги, направленные на продвижение продовольственны х товаров, могут оказываться хозяйствующим субъектом, осуществляющим торговую деятельность, на основании договоров возмездного оказания соответствующих услуг.

В рассматриваемой ситуации организация оказывает услуги по продвижению питьевой воды на основании договора возмездного оказания услуг.

Доходы от оказания услуг (выручка) учитываются в бухгалтерском учете в составе доходов от обычных видов деятельности в сумме, определенной договором. Данный доход признается на дату подписания заказчиком акта сдачи приемки оказанных услуг (п.п. 5, 6, 12 ПБУ 9/99″Доходы организации»).

В бухгалтерском учете реализация услуг по продвижению товара поставщика отражается записями:

Дебет 62 (76) Кредит 90, субсчет «Выручка»

— отражена выручка от реализации услуг по продвижению товара;

Дебет 90, субсчет «НДС» Кредит 68 субсчет «НДС»

— начислен НДС к уплате в бюджет.

Отмечу, что операции по оказанию услуг по продвижению товара привлекают пристальное внимание налоговых органов с точки зрения их экономической обоснованности при принятии расходов для целей налогообложения. Данные проблемы могут возникнуть у поставщика питьевой воды, так как эти затраты в налоговом учете предстоит учитывать именно поставщику.

По моему мнению, помимо акта сдачи-приемки оказанных услуг, Вашей организации необходимо оформить отчет об осуществленных в рамках оказываемых услуг мероприятиях по продвижению товаров (количестве заключенных договоров на продажу воды, о размещении рекламы и другое). Поскольку реализация услуг является объектом обложения НДС, то организация должна выставить своему контрагенту соответствующий счет-фактуру.

Оказанная услуга является бесплатной и предоставляется по заданию Министерства промышленности, предпринимательс тва и торговли Пермского края в рамках реализации мероприятий долгосрочной целевой программы «Развитие малого и среднего предпринимательс тва в Пермском крае на 2012-2014 годы», утвержденной постановлением Правительства Пермского края от 04.05.2012 №282-п.

Документальное подтверждение операций по предоставлению скидок


Документальное подтверждение операций по предоставлению скидок

Е.В. Орлова,
зам. генерального директора ЗАО “АСМ Аудит”

Известно, что предоставление организацией-поставщиком скидок своим коммерческим партнерам (дистрибьюторам, иным посредникам, розничным операторам, конечным покупателям) позволяет не только увеличивать объемы продаж за счет привлечения новых и повышения лояльности постоянных покупателей, но и сокращает сроки отвлечения денежных средств в расчетах с коммерческими партнерами (покупателями) и, как следствие, уменьшает резервы организации-поставщика на покрытие кассовых разрывов и сводит к минимуму использование ею овердрафтов.

Поэтому руководство организации — поставщика товара рано или поздно вынуждено прибегать к одному из самых популярных инструментов стимулирования товаропроводящих звеньев — скидкам и разрабатывать соответствующую маркетинговую политику.

Но в гражданском и налоговом законодательстве отсутствуют нормативное определение скидок и четкие правила их регламентации. Поэтому организации должны особо тщательно подходить не только к экономическому обоснованию, но и к документальному подтверждению операций по предоставлению скидок с учетом правоотношений, сложившихся между поставщиком и покупателем.

1. Необходимость документального подтверждения скидок

Расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок, приведены в перечне внереализационных расходов, принимаемых с 1 января 2006 года для целей исчисления налога на прибыль [подпункт 19.1 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), введенный п. 17 ст. 1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ “О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах”].

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ для признания расходов в целях налогообложения прибыли необходимо одновременное соблюдение следующих условий:

1) экономическая обоснованность;

2) направленность на получение дохода;

3) документальная подтвержденность. При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные в том числе документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Порядок оформления документов устанавливается нормативными правовыми актами соответствующих органов исполнительной власти, которым в соответствии с законодательством Российской Федерации предоставлено право утверждать порядок составления и формы первичных документов, которыми оформляются хозяйственные операции.

Если же расходы не соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, то согласно п. 49 ст. 270 настоящего Кодекса произведенные затраты не учитываются в целях налогообложения прибыли.

2. Требования, предъявляемые к документальному оформлению операций по предоставлению скидок

Операции по предоставлению скидок подтверждаются следующими документами:

1) договором, маркетинговым соглашением, предусматривающими условия возникновения обстоятельств, обусловливающих предоставление скидки (выплаты премии). Для розничных сетей это могут быть публично объявленные условия продаж товаров.

При заключении договоров читателям журнала следует, по возможности, избегать ситуаций, при которых с одним и тем же покупателем применяются разные механизмы расчетов (например, предоставляются регулярные разовые скидки с оптовой цены и одновременно уплачивается премия за превышение установленных объемов продаж и т.д.).

Согласно ст. 160 и 161 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) сделки между юридическими лицами должны совершаться в письменной форме. В то же время ГК РФ не всегда требует установления договорных отношений посредством одного документа, подписанного сторонами. В соответствии со ст. 434 ГК РФ договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма. Это может быть переписка сторон, публичная оферта. Статья 437 ГК РФ поясняет, что выдвинутое лицом предложение заключить договор на указанных им условиях с любым, кто отзовется, признается публичной офертой. Это могут быть рекламные или иные предложения, предназначенные для неопределенного круга лиц. Если стороны договорились заключить договор в определенной форме, то договор считается заключенным после придания ему условленной формы, хотя бы законом для договоров данного вида такая форма не требовалась.

Налоговые последствия предоставления (выплаты) скидок (премий) зависят в каждом случае прежде всего от условий заключенных договоров (или особенностей соответствующей программы лояльности — для розничных сетей). Поэтому особенно важно, чтобы в договоре, переписке сторон, иных документах, позволяющих установить договорной характер, была предусмотрена возможность предоставления скидки (выплаты премии) с указанием обстоятельств, при достижении которых покупатель имеет право требовать, а продавец обязан предоставить скидку (выплатить премию).

В этой связи примечателен налоговый спор, по которому ФАС Волго-Вятского округа принял постановление от 30.03.2005 по делу N А43-5708/2004-23-195, обратив внимание сторон на следующее: из-за отсутствия доказательств извещения ответчика (ООО) об изменении ретроспективной скидки в соответствии с условиями договора суд признал не-обоснованным уменьшение ретроспективной скидки.

Как следует из материалов дела, истец (ЗАО) и ответчик (покупатель — ООО) заключили дистрибьюторский договор от 04.01.2003 N ОРО-0-4, по условиям которого поставщик обязался передать, а покупатель — принять и оплатить соки, нектары, сокосодержащую продукцию и другие товары для реализации третьим лицам.

Согласно п. 3.2 договора покупатель обязан оплатить товар не позднее чем через семь календарных дней с даты получения соответствующей партии товара независимо от реализации товара третьим лицам. При наличии задолженности покупателя все поступившие от него платежи засчитываются вначале в погашение ранее возникшей задолженности за товар. В случае просрочки в оплате поставщик вправе прекратить отгрузку товара покупателю. В дополнительном соглашении N 1 к договору было предусмотрено предоставление продавцом покупателю ретроспективной скидки при условии выполнения покупателем обязательств в соответствии с п. 2.1 настоящего соглашения и протоколов к нему, в котором приведены следующие условия предоставления ретроспективной скидки: осуществление расчетов с продавцом за приобретенный у продавца товар в согласованные сторонами сроки; действие в строгом соответствии со всеми применимыми правилами и требованиями в отношении хранения, погрузки/разгрузки, действий по продвижению товара на рынке продажи и распространению товара продавца; соблюдение рекомендуемых продавцом отпускных цен на его товар.

Стороны установили в протоколе от 01.02.2003 N 2 к дополнительному соглашению N 1 ретроспективную скидку в размере 6 % от общей суммы закупок, в том числе за выполнение плана закупок от 100% и выше — 2%; за выполнение критерия долг/объем 95% — 2%; за выполнение задач в соответствии с маркетинговой политикой компании — 2%. Согласно п. 2.1 протокола от 01.02.2003 N 2 все вышеприведенные условия действительны только в отношении указанного месяца и могут быть отменены или изменены продавцом в одностороннем порядке с уведомлением покупателя в течение трех рабочих дней с даты принятия решения об отмене или изменении условий предоставления ретроспективной скидки при невыполнении покупателем условий п. 2.1 дополнительного соглашения N 1. В связи с тем что истец не представил доказательств извещения ответчика об изменении ретроспективной скидки в соответствии с условиями договора, суд признал необоснованным уменьшение скидки в феврале 2003 года на 2%.

Читателям журнала следует иметь в виду, что при проведении проверки налоговая инспекция, анализируя поступление меньшей выручки от продавца, тщательно изучает соответствующие пункты заключенных договоров, содержащих условия предоставления скидок, что подтверждается, в частности, письмами Минфина России от 24.01.2005 N 03-03-01-04/1/24, ФНС России от 25.01.2005 N 02-1-08/[email protected]

Поэтому при выстраивании схемы правоотношений с покупателями организации — поставщику товара следует свести к минимуму риски некорректного толкования положений заключаемых договоров, включающих условие об изменении цены единицы товара, а именно:

— максимально конкретизировать в заключаемых договорах те диспозитивные нормы, которые и так действуют “по умолчанию”, поскольку налоговые органы, как правило, в первую очередь руководствуются текстом договора, а уже затем — текстом ГК РФ;

— предусмотреть в договоре купли-продажи (договоре поставки) условия о предоставлении скидки и возможность изменения цены договора. Например, условиями договора о создании официального коммерческого представительства (далее — ОКП) между поставщиком и ОКП может быть предусмотрено следующее:

“На объемы товара, реализуемого ОКП через розничную торговую сеть, поставщик товара предоставляет разовую скидку за работу с розницей в размере 2% с лучшей цены официального прайс-листа поставщика без учета скидки. Разовая скидка за работу с розницей предоставляется два раза в месяц на сумму каждой из двух последних отгрузок за отчетный месяц. На объемы товара, реализуемого ОКП через розничную торговую сеть, ОКП представляет отчет по согласованной форме об объемах заказов через розничную торговую сеть до 5-го числа следующего за отчетным периодом месяца.

В случае выполнения ОКП согласованных с поставщиком объемов закупок, осуществления расчетов с поставщиком в согласованные сторонами сроки, осуществления предусмотренных настоящим договором действий в строгом соответствии со всеми применимыми правилами и требованиями в отношении хранения, погрузки/разгрузки, продвижения товара на рынке продажи и распространения товара поставщика, соблюдения рекомендованных поставщиком отпускных цен на его товар поставщик выплачивает ОКП дополнительный ретро-бонус из расчета совокупного объема закупок за отчетный месяц, рассчитанного исходя из лучшей цены официального прайс-листа поставщика без учета скидки, а именно: сумма соответствующей партии отгрузок — процент ретро-бонуса согласно сетке скидок, приведенной в приложении N 1 к настоящему договору (за минусом сумм всех разовых скидок). Ретро-бонус выплачивается товаром поставщика. Выплата ретро-бонуса происходит не позднее 10-го числа месяца, следующего за отчетным”;

2) первичными учетными документами, подтверждающими предоставленные (выплаченные) скидки (премии). В постановлении ФАС Московского округа от 11.11.1999 по делу N КА-А40/3629-99 констатировалось со ссылкой на ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 129-ФЗ), что доказательством совершения тех или иных хозяйственных операций, влияющих на вопросы налогообложения, могут служить только первичные учетные документы.

Пунктами 1 и 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ установлено, что все хозяйственные операции долж-ны производиться на основании оправдательных документов, в первую очередь документов, составленных по форме, которая приведена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а также документов, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, но которые содержат обязательные реквизиты, поименованные в этой статье Закона. Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, предусмотрено, что вместе с учетной политикой должны утверждаться формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов.

В письме УМНС России по г. Москве от 11.07.2003 N 26-08/38889 “О налоге на прибыль организаций” со ссылкой на письмо МНС России от 15.05.2003 N 02-4-08/184-С827) применительно к ст. 252 НК РФ разъяснено следующее:

если из утвержденных Госкомстатом России унифицированных форм первичной учетной документации удалены существенные реквизиты, то расходы, произведенные и указанные организацией в первичных документах, не соответствующих требованиям законодательства Российской Федерации, не могут быть признаны документально подтвержденными и, следовательно, учтены для целей налогообложения прибыли.

В письме УМНС России по г. Москве от 31.03.2003 N 25-08/17810 отмечено, что принятие к бухгалтерскому учету товаров должно подтверждаться первичными документами унифицированных форм, однако налогоплательщики в некоторых случаях представляют различные акты, расходные накладные, форма которых отличается от установленной, в результате чего ставится под сомнение сам факт принятия к учету приобретенных товаров и, как следствие, признается необоснованным предъявление к вычету сумм “входного” НДС.

К подобным первичным учетным документам прежде всего относятся товаросопроводительные документы (как первоначальные, так и переоформленные в результате предоставления скидки, а также с нулевой ценой): товарная накладная (унифицированная форма N ТОРГ-12), утвержденная постановлением Госкомстата России 25.12.1998 N 132, накладная на отпуск материалов на сторону (типовая межотраслевая форма N М-15), утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а, и др.

Накладные на отгрузку товара должны быть составлены с указанием размера скидки и принципа ее распределения по номенклатурным позициям каждой накладной.

Кроме того, продавец должен оформить и другие первичные документы, связанные с предоставленными (выплаченными) скидками, например: акт о предоставлении скидок (расчет предоставляемых скидок), акт о списании задолженности покупателя, акт сверки взаиморасчетов, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации и должна быть разработана продавцом товара и утверждена в качестве одного из приложений к приказу по учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Важнейшим первичным документом является акт о предоставлении скидок (расчет предоставляемых скидок), который служит документальным подтверждением выполнения предусмотренных договором условий для предоставления (выплаты) скидки (премии).

Форма этого документа, составляемого продавцом товара, должна включать информацию о том, по каким накладным (их реквизиты) и, по возможности, с разбивкой по конкретным товарным позициям, в каком размере предоставлена скидка, а также информацию о выполнении предусмотренных договором условий в соответствии с которыми выплачивается скидка. Такой акт обязательно должен быть составлен в разрезе артикулов товара с указанием размера скидки по каждой товарной позиции.

К другим первичным учетным документам также относятся документы, которые оформляются в связи с предоставлением конкретных видов скидок. Например, в случае применения скидок, предоставляемых в результате потери качества товара или иных потребительских свойств и выделенных в отдельную позицию п. 3 ст. 40 НК РФ, продавец товара должен иметь соответствующие унифицированные формы первичной учетной документации.

Так, испортившиеся в связи с выходом из строя холодильной установки (или в связи с истечением срока годности) продукты питания продавец может продать животноводческой ферме, но для этого на выявленные в результате инвентаризации испорченные продукты он должен оформить акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей (унифицированная форма N ТОРГ-15), указав в нем причины, вызвавшие порчу продуктов, виновных лиц, возможность дальнейшего использования продуктов (продажа животноводческой ферме) или целесообразность уничтожения и новую цену реализации (в случае намерения продать такой некондиционный товар).

Если в процессе транспортировки, хранения или реализации продукция потеряла качество, внешний вид или у нее появились какие-либо дефекты, продавец должен составить акт об уценке товарно-материальных ценностей (унифицированная форма N МХ-15, утвержденная постановлением Госкомстата России от 09.08.1999 N 66) и установить новую продажную цену.

К другим первичным документам можно также отнести отчеты менеджеров по продажам с указанием наименования покупателей, реквизитов договора, оснований, по которым начислена (выплачена) скидка (премия), ее размер. Периодичность составления таких отчетов и порядок их представления должны быть зафиксированы в порядке документооборота продавца, а форма самого отчета — разработана и утверждена в качестве одного из приложений к приказу по учетной политике для целей бухгалтерского учета;

3) различными внутренними организационно-распорядительными документами, связанными с реализацией продавцом товара политики скидок.

Согласно разъяснениям Минфина России, данным в п. 3 письма от 18.07.2005 N 03-02-07/1-190, для обоснования применения обычных скидок, перечисленных в п. 3 ст. 40 НК РФ, организация вправе предъявить любой документ, обосновывающий применение обычных скидок при определении рыночной цены товара, работы или услуги.

Внутренними организационно-распорядительными документами, обосновывающими предоставление скидки, являются приказ или распоряжение руководителя организации-продавца, в котором указываются причина снижения цен (сезонная распродажа, маркетинговая политика, реализация опытных моделей с целью ознакомления покупателей, другие виды скидок) и период действия скидки; договор с покупателем; публичная информация о ценах на реализуемые товары (прайс-лист) с отражением суммы скидки и оснований для ее предоставления.

Крупная розничная сеть проводит распродажу товарных остатков конкретного поставщика, с которым прекращены договорные отношения, потому что поставщик больше не в состоянии осуществлять логистику товара или перепозиционировал свой товар и стал неинтересен розничной сети (перешел в другую ценовую категорию). Соответственно товары данного поставщика продаются со скидкой, которая должна быть обоснована в распоряжении руководства розничной сети. Кроме того, сумма скидки на такие товары должна быть приведена на ценнике.

Крупная розничная сеть проводит распродажу остатков товаров, которые больше не пользуются спросом у покупателей, со снижением цен на 50 — 70% в целях ликвидации скопившихся на складах и полках торгового зала товаров, сокращая тем самым затраты на хранение товаров и высвобождая место на полках для товара, который станет продаваться быстрее. В рассматриваемой ситуации целесообразно оформить служебную записку с расчетами, полученными от соответствующих линейных руководителей розничной сети, договоры хранения и другие документы, на основании которых должна быть сформулирована причина такой распродажи в приказе руководителя розничной сети.

Но обращаем внимание читателей журнала на то, что “революцию цен” в режиме нон-стоп или “распродажи — круглый год” вряд ли можно экономически обосновать даже в случае, если розничная сеть ведет борьбу за формирование привлекательного ценового имиджа (а не специально закупает изначально дешевый товар).

Многие супермаркеты проводили до 1 июля 2006 года распродажу импортного дорогого алкоголя, маркированного старыми акцизными марками, оборот которого был разрешен по 30 июня 2006 года включительно, в связи с изменением порядка маркировки алкогольной продукции в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 N 102-ФЗ “О внесении изменений в Федеральный закон “О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции” и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона “О внесении изменений в Федеральный закон “О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции“. Скидки составляли от 20 до 80 %. Так, на сайте одной из торговых компаний в сети Интернет была размещена следующая информация:

“Мы обязаны уничтожить все свои бутылки 1 июля, поэтому распродаем первоклассные напитки по ценам от 60 руб. Например, белое полусладкое вино Chateau Climens Premier Cru 1990 года стоит 3500 руб., обычная цена бутылки этого вина превышает 6000 руб. Бутылка 4,5 л виски Jameson продается по цене 3700 руб. при среднерыночной цене около 5000 руб.”.

Применение скидок, связанных с “проблемой 1 июля”, должно быть оформлено соответствующим распоряжением руководства организации-продавца с изложением причин снижения цен на дорогой импортный алкоголь и другими документами, подтверждающими такую вынужденную акцию распродажи, например, направленными в адрес поставщиков алкогольной продукции гарантийными письмами, согласно которым поставщики обязуются забрать всю непроданную алкогольную продукцию, а также возместить розничной сети убытки, и письменным отказом поставщиков от подписания таких гарантийных писем с указанием соответствующих причин; служебными записками, полученными от линейных руководителей розничной сети, в которых указываются причины невозможности возврата алкогольной продукции (отсутствие у производителя необходимого специального оборудования, наносящего на федеральную марку штрих-код, содержащий информацию о фирме-производителе, стране происхождения напитка, его виде, наименовании, литраже бутылки и т.д.; прекращение партнерских отношений с импортером, поставившим алкогольную продукцию, и т.д.), а также суммы убытков.

При предоставлении скидок, связанных с сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги), поименованных в п. 3 ст. 40 НК РФ, налогоплательщикам необходимо по окончании сезона и проведении в связи с этим распродажи издать распоряжение о продаже товара предыдущего сезона по сниженной цене, обусловленной сезонностью данного товара, обосновав в нем, что применение скидок позволит избежать более крупных убытков в результате затоваривания товара. Что касается сезонности спроса, то это касается любого товара, применяющегося в определенное время года: кондиционеры, лыжи, сноуборды, велосипеды, елочные игрушки, зимние шины, семена и саженцы, одежда и обувь по сезонам и т.д. Применение скидок в данном случае позволяет существенно снизить риск образования убытков в связи с сохранением товарных запасов в течение сезона, когда они практически не продаются, а также в связи с тем, что в следующем сезоне определенные виды товаров могут быть не востребованы потребителями (последнее актуально для товаров, спрос на которые во многом определяется изменениями моды);

4) другими значимыми внутренними документами, в частности решениями совета директоров, утвержденными прайс-листами с отражением суммы скидки и оснований для ее представления; служебными записками с расчетами и обоснованиями линейных руководителей организации-продавца, утвержденными расчетами размеров скидок, письменными отчетами о результатах регулярного анализа цен конкурентов на аналогичную продукцию по всем рынкам ее реализации и т.д.

Обращаем внимание читателей журнала на то, что все внутренние документы должны подтверждать, что скидки и премии способствуют повышению покупательского спроса и, как следствие, увеличению объемов продаж и росту прибыли, то есть направлены на получение дохода.

В связи с этим примечателен вывод, сделанный в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 11.03.2003 по делу N А79-4343/02-СК1-3845, в отношении завода, экспортировавшего запасные части по цене ниже себестоимости:

решением Совета директоров ОАО от 26.10.2001 внешнеэкономическая деятельность предприятия определена как неудовлетворительная. Отгрузка продукции по контракту с целью оптимизации цены на товар приостановлена.

Поэтому довод заявителя о необходимости учета маркетинговой политики предприятия при определении результатов сделки обоснованно не принят во внимание.

В результате суд пришел к выводу о необходимости применить ст. 40 НК РФ и оштрафовать ОАО;

5) документом под названием “Маркетинговая политика продавца” (далее — Маркетинговая политика), указанным в п. 3 ст. 40 НК РФ. В письме УМНС России по г. Москве от 22.11.2001 N 03-12/53959 подчеркивается, что при отсутствии фактических обстоятельств, обусловливающих необходимость предоставления маркетинговых скидок, и соответствующим образом оформленных документов налоговым органом могут быть не приняты во внимание устные ссылки на проводимую маркетинговую политику.

По мнению налоговых органов, методика применения скидок должна быть отражена налогоплательщиком-продавцом не только в Маркетинговой политике, но и в учетной политике для целей налогообложения (письма ФНС России от 25.01.2005 N 02-1-08/[email protected], УФНС России по г. Москве от 27.07.2005 N 20-12/53195).

С высокой вероятностью можно утверждать, что предоставление скидок (выплата премий) при отсутствии маркетинговой политики приведет к начислению налогов, пеней и штрафов.

3. Маркетинговая политика и корпоративный стандарт “Положение о скидках и премиях” как инструменты правовой защиты

Маркетинговая политика является основным документом для поставщиков, предоставляющих (выплачивающих) скидки (премии).

Не менее важным внутренним документом, непосредственно связанным с Маркетинговой политикой, является Порядок формирования продажной цены, который может оформляться как самостоятельный документ, или как отдельное приложение к Маркетинговой политике, или как самостоятельный раздел корпоративного стандарта “Положение о скидках и премиях”.

При разработке вышеприведенных документов читателям журнала необходимо иметь в виду, что из их содержания можно сделать вывод, что любые льготные отгрузки товаров и бонусные выплаты имеют целью продвижение продукции, увеличение объемов продаж и рост прибыли, а подарки покупателям не являются бесплатными.

Так, например, ООО “Глобус Пост” выиграло налоговый спор благодаря порядку ценообразования, подписанному главным бухгалтером (постановление ФАС Московского округа от 04.08.2005 по делу N КА-А40/7346-05):

“Довод налогового органа о том, что подарки-сюрпризы передавались покупателям товаров безвозмездно, судом кассационной инстанции не принимается. Согласно условиям маркетинговой акции подарки-сюрпризы получают только покупатели, которые приобрели не менее двух товаров. Стоимость подарков-сюрпризов учтена при формировании продажной цены товаров и включена в налогооблагаемую базу по НДС в составе цены реализованных товаров. Это обстоятельство подтверждено политикой и процедурой формирования продажной цены, утвержденной главным бухгалтером общества 06.01.2003.

Довод инспекции о том, что в тексте купона, высылаемого покупателю, сказано, что подарок-сюрприз предоставляется бесплатно, судом кассационной инстанции не принимается. Как правильно указано в судебных актах по делу, такое указание не соответствует действительности, является маркетинговым приемом, призванным способствовать увеличению покупательского спроса.

Таким образом, деятельность ООО “Глобус Пост” по передаче подарков отвечает признакам рекламы, определенным в статье 2 Федерального закона “О рекламе”. Подарки передавались не безвозмездно, так как в цену товара заложена цена подарков-сюрпризов”.

При составлении Маркетинговой политики читателям журнала целесообразно применять термины, которые использованы в п. 3 ст. 40 НК РФ.

Так, в п. 3 ст. 40 НК РФ говорится об обычных скидках (надбавках), которые в нем непосредственно перечислены.

Очевидно, под обычными понимаются скидки (надбавки), которые широко применяются в какой-либо сфере предпринимательской деятельности, то есть имеются в виду скидки, обусловленные обычаями делового оборота. Согласно п. 1 ст. 5 ГК РФ обычаем делового оборота признается сложившееся и широко применяемое в какой-либо области предпринимательской деятельности правило поведения, не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано оно в каком-либо документе или нет (письмо МНС России от 17.12.2003 N 02-4-08/783-АФ480). Однако часть первая НК РФ не дает определения термина “обычные скидки”.

Абзац второй п. 3 ст. 40 НК РФ устанавливает, что при определении рыночной цены учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки, вызванные:

— сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);

— потерей товарами качества или иных потребительских свойств;

— истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;

— маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;

— реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что в приведенном в НК РФ перечне обычных скидок (надбавок) ряд скидок (сезонные скидки, уценка товара из-за снижения качества и т.д.) выделен в отдельную категорию, в то время как остальные скидки входят в группу скидок, обусловленных маркетинговой политикой. Это означает, что даже если сезонные скидки или уценка из-за снижения качества товара прямо не указаны в Маркетинговой политике, то данный факт не препятствует формированию цен с учетом таких скидок, но при соблюдении условий ст. 252 НК РФ.

Перечень оснований для предоставления обычных скидок (надбавок), приведенный в п. 3 ст. 40 НК РФ, носит примерный характер. Данное утверждение признается и налоговыми органами, в частности в письме УМНС России по г. Москве от 22.11.2001 N 03-12/53959: “+ в пункте 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ приведен неисчерпывающий список элементов маркетинговой политики. То есть в рамках маркетинговой политики возможно предоставление и индивидуальных скидок новым потребителям, и каких-либо иных скидок”.

На практике применение конкретным поставщиком/производителем тех или иных видов скидок зависит от следующих факторов:

— от целей, для достижения которых поставщик планирует предоставлять те или иные скидки и бонусы;

— от конкурентной среды и типов товарных рынков (его сегментов), в которых функционирует конкретный поставщик;

— от спроса на конкретный вид продукции;

— от особенностей продукции и каналов ее сбыта;

— от минимальных и максимальных цен конкурентов, контролирующих наибольшую долю рынка товаров продукции аналогичного качества;

— от сравнительных характеристик продукции поставщика и конкурентов;

— от статуса покупателей (дистрибьютора, дилера, оптовика, розничного оператора, независимого магазина, конечного потребителя) в иерархии товаропроводящих звеньев поставщика;

— от освоения новых товарных рынков (их сегментов) и возможного использования демпинговых цен (с минимальной наценкой или даже ниже себестоимости) — в отношении товаров, позиционирующихся в низких средних ценовых категориях;

— от бюджета поставщика;

— от прибыльности поставщика;

— от рентабельности соответствующих сделок;

— от характера ценового решения (кратко-срочного или долгосрочного);

— от ограничений со стороны налогового законодательства и т.д.

В зависимости от вышеперечисленных факторов применяемые на практике скидки отличаются огромным многообразием. Например, в рамках Маркетинговой политики возможно предоставление следующих скидок:

— скидка за сокращение сроков погашения дебиторской задолженности;

— скидка покупателю, разместившему заказ в течение определенного периода после получения сообщения о поступлении новых товаров в магазин;

— скидка за мерчандайзинг, стимулирующая оптимальную для поставщика выкладку товара на полках магазина;

— скидка за объем прошлой покупки;

— скидка, предоставляемая покупателю при следующей покупке;

— вынужденная скидка на продукцию с истекающим сроком реализации или дефектом упаковки;

— специальная льготная скидка для покупателей, с которыми поддерживаются длительные торговые отношения;

— серия скидок (несколько скидок, предоставленных по одному и тому же товару или при одной и той же операции купли-продажи), например, один и тот же покупатель может получить сезонную скидку, скидку за покупку в большом объеме и скидку за оплату наличными;

— специальная льготная скидка за быструю выплату стоимости товара на условиях оплаты в течение 10 дней после покупки;

— специальная льготная скидка с входной платы в музей, парк отдыха и развлечений, предоставляемая в определенные дни недели.

Но какие бы скидки поставщик/производитель товара не применял, важно, чтобы применяемая система скидок была:

— экономически обоснованной и документально подтвержденной;

— стройной и понятной для его коммерческих партнеров, не допускающей возможности “персонификации” процесса предоставления скидок для отдельных покупателей (привилегированных и непривилегированных) и недобросовестного поведения менеджеров по продажам при их предоставлении;

— гибкой и адаптированной к изменениям соответствующего сегмента товарного рынка и, как следствие, приносящей ощутимую финансовую выгоду, а также выгоду деловому имиджу поставщика/производителя.

Учитывая, какое большое значение придает Маркетинговой политике ст. 40 НК РФ, в целях снижения налоговых рисков рекомендуем в качестве инструмента правовой защиты поставщику/производителю разработать и утвердить в качестве приложения к Маркетинговой политике корпоративный стандарт (КС) — КС “Положение о скидках и премиях” (см. приведенное далее примерное содержание этого документа).

В случае отказа от разработки такого КС настоятельно рекомендуем включить “Положение о скидках и премиях” в качестве самостоятельного раздела в утвержденную поставщиком/производителем товара Маркетинговую политику.

Генеральный директор ЗАО «Ирика»